Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Отчетность при реорганизации предприятия». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Для целей бухгалтерского учета факт проведения реорганизации юридического лица должен быть подтвержден документально. Перечень документов, без наличия которых нельзя приступать к формированию бухгалтерской отчетности при реорганизации, приведен в п. 4 Указаний. Это учредительные документы вновь образованных организаций, свидетельства об их государственной регистрации, решение о реорганизации (договор о слиянии или присоединении), передаточный акт или разделительный баланс.
Бухгалтерская отчетность
Бухгалтерскую (финансовую) отчетность в этом случае предоставляет реорганизуемая компания.
Отчетность составляется за период начала отчетного года до даты, предшествующей внесению записи в ЕГРЮЛ. Отразите в ней данные о фактах хозяйственной жизни с даты утверждения передаточного акта до даты внесения записи о реорганизации.
ФНС утверждены формы:
- бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации (ликвидации) организации (ликвидационная, последняя отчетность) — КНД 0710095;
- упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации (ликвидации) организации (ликвидационная, последняя отчетность) — КНД 0710094.
Правила формирования отчетности при реорганизации установлены Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н.
При реорганизации в форме преобразования заключительная бухгалтерская отчетность не формируется.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность по обособленным подразделениям не составляется.
Уставный капитал возникшей организации
Основной проблемой формирования бухгалтерской отчетности вновь созданной организации является отражение в отчетности сумм сформированного уставного капитала. Размер и порядок формирования уставного капитала возникшей организации определяются учредителями (участниками) реорганизуемой компании. Эти сведения отражаются в принимаемом ими решении о проведении реорганизации.
Величина уставного капитала реорганизуемой организации при разделении или выделении может быть равна, больше или меньше суммы уставных капиталов вновь образованных организаций. При слиянии или присоединении, наоборот, сумма величин уставных капиталов старых организаций может быть равна, больше или меньше величины уставного капитала новой организации. В решении о проведении реорганизации учредители (участники) вправе предусмотреть увеличение или уменьшение уставного капитала новой организации по отношению к сумме уставных капиталов юридических лиц, участвующих в реорганизации. При отражении такого решения нужно руководствоваться специальными нормами, предусмотренными п. п. 19, 25, 32, 39 и 44 Указаний. Несмотря на то что данные правила описаны для каждой из возможных форм реорганизации, в целом они одинаковы. В любом случае в строке 410 «Уставный капитал» вступительного бухгалтерского баланса (форма N 1 ) возникшей организации указывается величина уставного капитала, зафиксированная в решении учредителей о реорганизации.
Утверждена Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н.
Если по решению учредителей уставный капитал реорганизуемой компании не меняется и она вносит собственное имущество в качестве взноса в уставный капитал выделяемой организации, то такая передача имущества отражается в бухгалтерской отчетности реорганизуемой компании как финансовые вложения, а у выделяемой организации — как взнос в уставный капитал.
Реорганизация в форме присоединения
При реорганизации в форме присоединения юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (ст. 58 ГК РФ). В отличие от других форм реорганизации присоединение считается совершенным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации присоединяемого юридического лица (п. 4 ст. 57 Кодекса). Присоединяющаяся организация составляет заключительную бухгалтерскую отчетность на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о прекращении ее деятельности (п. 9 Указаний). При этом она закрывает счет учета прибылей и убытков, а суммы чистой прибыли распределяет (направляет на определенные цели) на основании договора о присоединении (п. 20 Указаний). Кроме того, в ее заключительном бухгалтерском балансе должны быть отражены текущие расходы, возникшие с момента утверждения передаточного акта до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации (п. 22 Указаний).
Общая схема отражения в бухгалтерском учете операций присоединяемой организации аналогична приведенным ранее записям ликвидируемой организации при реорганизации путем слияния. Активы, которые не подлежат передаче в порядке правопреемства, в частности расходы на лицензирование определенных видов деятельности, также списываются с баланса на финансовый результат. Организация-правопреемник, к которой присоединяются, счет учета прибылей и убытков в бухгалтерской отчетности не закрывает (текущий отчетный год для нее не прерывается) и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату регистрации в ЕГРЮЛ присоединяемой организации не формирует (п. 21 Указаний).
Вступительная отчетность правопреемника составляется на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций. Она формируется на основании сведений передаточного акта путем построчного объединения числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющихся организаций и числовых показателей бухгалтерской отчетности самого правопреемника (п. 23 Указаний). При наличии непокрытого убытка прошлых лет показатели вычитаются.
Вместе с тем согласно п. 13 Указаний в финансовую отчетность присоединяющей организации не включаются финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций, показатели взаимной задолженности друг перед другом, а также иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций.
Пункт 25 Указаний устанавливает особенности формирования данных о сумме и структуре собственного капитала организации-правопреемника. Величина уставного капитала должна соответствовать значению, зафиксированному в договоре о присоединении. Превышение сложенных капиталов над зафиксированной суммой относится за счет указанных в договоре о присоединении источников. Уменьшение же относится на счет 84 у правопреемника. Кроме того, в данном пункте указано, как действовать в случае конвертации акций и несовпадения величины стоимости чистых активов правопреемника с величиной уставного капитала.
До даты внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации присоединенной компании отчеты о прибылях и убытках составляются и представляются обособленно присоединяемой организацией и компанией, к которой присоединяются. Их числовые показатели не суммируются, т.е. сводный отчет не составляется (п. 23 Указаний). Начиная со дня внесения этой записи в отчете о прибылях и убытках правопреемника отражаются доходы и расходы компании, реорганизованной в форме присоединения, а значит, с учетом использования имущества и исполнения обязательств присоединенной организации.
Таблица 3. Показатели балансов организаций А, Б и В
тыс. руб.
Показатель |
Заключительный |
Вступительный |
Вступительный |
Внеоборотные активы |
10 000 |
3 000 |
7 000 |
Оборотные активы |
3 100 |
3 000 |
100 |
Баланс |
13 100 |
6 000 |
7 100 |
Уставный капитал |
8 000 |
4 000 |
3 000 |
Нераспределенная |
- |
- |
1 000 |
Краткосрочные |
5 100 |
2 000 |
3 100 |
Баланс |
13 100 |
6 000 |
7 100 |
Чистые активы (ЧА) |
8 000 |
4 000 |
4 000 |
Сравнение ЧА новой |
4000 > 3000, разница |
Как оформить отчетность при ликвидации фирмы
Ликвидация — это прекращение деятельности фирмы без перехода прав и обязанностей к ее правопреемникам. Ликвидация считается законченной, а фирма прекратившей существование с момента ее исключения из Единого государственного реестра юридических лиц.
Решение о ликвидации принимает общее собрание учредителей (участников) общества. Общее собрание должно назначить ликвидационную комиссию. Эта комиссия должна оформить документы, связанные с ликвидацией, и провести инвентаризацию.
Фирма обязана сообщить о своей ликвидации налоговой инспекции не позднее чем через три дня со дня утверждения такого решения.
Если этого не сделать, вас оштрафуют по статье 129.1 Налогового кодекса. Сумма штрафа — 5000 рублей.
После того как налоговая инспекция получит уведомление о ликвидации, она должна будет провести выездную проверку фирмы
В процессе ликвидации фирма составляет промежуточный и ликвидационный баланс.
В промежуточном балансе указывают сведения о составе активов и пассивов общества, стоимости его имущества, дебиторской и кредиторской задолженности.
Ликвидационный баланс составляют после всех расчетов с кредиторами. Оставшееся имущество распределяется между владельцами фирмы. В результате все статьи баланса закрываются, а его валюта обнуляется.
Реорганизация в форме преобразования
Условия и схема реорганизации в соответствующую правовую форму утверждаются учредителями, оформляются в решение о преобразовании. Передаточный акт необходим, невзирая не то, что владелец имущества и должник по обязанностям остается прежний. Если меняется организационно-правовая форма, детали передачи объектов имущества прописываются в передаточном акте.
Работа компании, находящейся в процессе преобразования, может не останавливаться на период реорганизации, на дату гос. регистрации величина чистой прибыли обязана быть обозначена, а прибыль — распределена между участниками или истрачена. Такие меры необходимы по причине того, что активы могут не измениться, но пассивы, вероятнее всего, будут претерпевать изменения.
| Операция | ДЕБЕТ | КРЕДИТ |
| на сумму прибыли от основной деятельности | 90 с/сч «Прибыль/убыток от продаж» | 99 |
| или | ||
| на сумму убытка от основной деятельности | 99 | 90 |
| на сумму прочей прибыли компании | 91 с/сч «Сальдо прочих доходов и расходов» | 99 |
| или | ||
| на сумму убытка от неосновной деятельности и от осуществления внереализационных расходов за вычетом полученных внереализационных доходов | 99 | 91 |
| на сумму непредвиденных затрат | 99 | 99 |
| на сумму налога на прибыль (до даты гос. регистрации) | 99 | 68 |
| на сумму постоянных обязательств по налогам | 99 | 68 с/сч «Налог на прибыль» |
| на сумму чистой прибыли (которая будет разделена между участниками или истрачена) | 99 | 84 |
| на сумму чистого убытка (относящегося на снижение чистой прибыли предыдущих периодов) | 84 | 99 |
| на сумму начисленных дивидендов | 84 | 75 |
| на сумму начисленных дивидендов (если они начисляются сотрудникам компании) | 84 | 70 |
Законодательные акты по теме
Необходимо изучить следующие документы:
| Акт | Описание |
| Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утвержден Приказом Минфина РФ от 20.05.2003 № 44н) | Порядок ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности при реорганизации предприятий |
| п. 4 ст. 57 ГК РФ | О том, что при реорганизации юрлица в форме присоединения к нему другого юрлица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юрлица (новое юрлицо при этом не создается) |
| Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»,
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» |
О составлении заключительной бухгалтерской отчетности в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией |
| ст. 68, 81, 92, 103, 104, 110, 112, 115, 121 ГК РФ,
ст. 34 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О гос. и муниципальных унитарных предприятиях», ст. 20, п. 1 ст. 56 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» |
Специальные правила о реорганизации, в частности о преобразовании отдельных видов организационно-правовых форм юридических лиц |
| п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.11.2003 № 19 | О непризнании реорганизацией преобразование ЗАО в АО и наоборот |
| п. 4 ст. 29 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ | О непризнании реорганизацией изменение вида унитарного предприятия или передачи его другому собственнику |
| п. 2 ст. 57 ГК РФ | О возможности в установленных законом случаях реорганизации ООО в форме разделения или выделения по решению уполномоченных гос. органов или по решению суда |
| ст. 129, 387 ГК РФ | О том, что реорганизация связана с переходом прав и обязанностей реорганизуемого юрлица в существующим (при присоединении) или вновь возникающим юрлицам в порядке универсального правопреемства |
| ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» | О необходимости проведения инвентаризации имущества и денежных обязательств реорганизуемых юрлиц до составления разделительного баланса или передаточного акта |
| Положение по бух. учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н) | О начислении амортизации по ОС, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам предприятий, возникших в результате реорганизации |
Заключительная бухгалтерская отчетность
При слиянии, преобразовании и разделении заключительная бухгалтерская отчетность составляется за период с начала отчетного года по день, предшествующий дате внесения в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о вновь возникших организациях, а при присоединении — на день, предшествующий записи о прекращении деятельности (ликвидации) последней из присоединенных организаций.
Заключительную отчетность составляют и представляют в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности. В пояснительной записке к заключительной бухгалтерской отчетности необходимо указать (п. 47 Методических указаний):
— основания для проведения реорганизации;
— документы по передаче имущества и обязательств правопреемнику;
— документы, подтверждающие закрытие, переоформление расчетных и других банковских счетов реорганизуемой фирмы;
— сведения о снятии с учета реорганизуемой фирмы в налоговой инспекции, органах ПФР, ФСС России и др.
В бухгалтерском учете закрываются счета учета прибылей и убытков и отражается направление чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей.
Расходы, связанные с реорганизацией, признаются фирмами, участвующими в реорганизации, в качестве внереализационных расходов соответствующего периода. Они отражаются в бухгалтерском учете организации, которая осуществила расходы, и в заключительной бухгалтерской отчетности. Речь идет о расходах, связанных с государственной регистрацией возникших фирм, внесением соответствующих изменений в учредительные документы и др. В отчете о прибылях и убытках эти внереализационные расходы отражаются отдельной строкой.
Между датой передаточного акта (разделительного баланса) и датой внесения в ЕГРЮЛ соответствующей записи о возникших организациях может пройти достаточно много времени. В этот период реорганизуемая фирма продолжает вести текущую деятельность. Эти доходы и расходы должны быть отражены в заключительной отчетности реорганизуемой (а не новой) фирмы. Как следствие — данные передаточного акта (разделительного баланса) отличаются от показателей заключительной отчетности. Согласно пункту 10 Методических указаний в пояснительной записке или уточнениях к передаточному акту (разделительному балансу) можно дать пояснения по этому поводу.
Бухгалтерская отчетность «основной» компании
Организация, которая присоединяет к себе другое юридическое лицо, не должна сдавать вступительный баланс. Вместо этого правопреемнику придется составить промежуточную отчетность на дату окончания деятельности компании-предшественника. Это следует из пункта 23 Указаний по формированию бухотчетности при реорганизации.
В строках промежуточного баланса будет стоять сумма показателей заключительного баланса присоединенной организации и баланса «основной» компании на дату внесения записи в ЕГРЮЛ. Исключение составляют взаимные расчеты между предшественником и правопреемником — например, когда один из них являлся заемщиком, а другой заимодавцем. Такие показатели не суммируются, поскольку при совпадении должника и кредитора обязательство прекращается.
В промежуточном отчете о прибылях и убытках правопреемнику не надо объединять свои данные и показатели предшественника. Объяснение простое: эти цифры относятся к периоду до реорганизации, а тогда существовали два (или более) независимых друг от друга юридических лица.
Особое внимание надо обратить на уставный капитал организации-правопреемника. Если он меньше, чем сумма капиталов «основной» и присоединяемой компаний, то разница отражается в балансе по строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Если УК правопреемника больше, чем сумма капиталов до реорганизации, такую разницу в балансе показывать не нужно. И в том, и в другом случае никаких проводок бухгалтер не делает.
В ИФНС вступительную отчетность нужно сдать либо сразу после оформления, либо по завершении текущего квартала (в зависимости от того, как удобнее «вашему» инспектору).
«Первичка» в переходный период
После реорганизации компания-правопреемник «наследует» договорные отношения присоединившегося юрлица. Но сами договоры по-прежнему заключены от имени предшественника. Нужно ли подписывать дополнительные соглашения о замене сторон сделки? Или можно просто разослать контрагентам информационные письма, в которых указаны название и реквизиты правопреемника?
По нашему мнению, в дополнительных соглашениях нет необходимости. Ведь на основании пункта 2 статьи 58 ГК РФ к присоединившей организации переходят все права и обязанности присоединенной компании по передаточному акту. Данное правило распространяется и на договорные отношения. Таким образом, выписки из ЕГРЮЛ и передаточного акта достаточно, чтобы правопреемник мог продолжать сотрудничество с поставщиками и покупателями присоединенной организации.
Тем не менее, многие компании все же переоформляют договоры. Такой вариант требует дополнительных временных и трудозатрат, но позволяет предотвратить конфликты как с контрагентами, так и с налоговиками.
Накладные, акты выполненных работ и счета-фактуры до дня реорганизации выписываются от имени предшественника, на дату реорганизации и далее — от имени правопреемника.
Период до завершения присоединения
Далее нужно собрать пакет документов. Он состоит из передаточного акта, заявления о госрегистрации присоединяющего юридического лица, решения о реорганизации, документа об уплате госпошлины и других бумаг. Полный список приведен в пункте 1 статьи 14 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ.
Пакет документов необходимо сдать в «регистрирующую» налоговую инспекцию и ждать, когда та внесет запись в ЕГРЮЛ. Появление такой записи будет означать, что присоединяемая компания прекратила свое существование, а «основная» начала действовать в новом качестве.
Пока длится период ожидания, присоединяемая организация продолжает работать. В частности, начисляет зарплату, амортизацию, выставляет счета и выписывает накладные и счета-фактуры.
Законодательные нормы
- Различные формы реорганизации обоснованы в п. 5 ст. 58 Гражданского кодекса РФ.
- Нюансы смены правовой формы между ЗАО и ООО описаны в Федеральном законе №208-ФЗ «Об акционерных обществах» от 26 декабря 1995 года.
- Порядок принятия решения о реорганизации регулируется ст. 57 ГК РФ и ст. 20 Федерального Закона № 208-ФЗ.
- Регистрация новых юридических лиц, образованных после реорганизации, осуществляется в рамках Федерального Закона №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и ИП» от 08 августа 2001 года.
- Правопреемство регулируется положениями Налогового Кодекса РФ.
- Передаточный акт составляется на основании упоминаний в ст. 58, 59 ГК РФ и Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций №44н, утвержденных Приказом Минфина России 20 мая 2003 года.
Документальная основа разделительного баланса
Чтобы новые бухгалтерские отчеты формировались правильно и не вызывали нареканий у проверяющих органов, составление разделительного баланса нужно правильно оформить. Для этого необходима следующая обосновывающая документация:
- решение учредителей о реорганизации: в нем впервые фиксируется регламент разделения активов и распределения долгов, а также способ оценки имущества;
- отчеты по бухгалтерии «старой» фирмы – они являются основой для оценки делящегося имущества;
- бумаги по последней инвентаризации – содержат стоимостную оценку активов;
- накладные на покупку активов, если она совершена после инвентаризации – бланки требуется приложить к инвентаризационным документам;
- акты расшифровки обязательств материнской по приему и передаче основных средств, запасов, материалов, материальных ценностей;
- опись другого имущества, которое будет передаваться, но не числится в первичных документах;
- роспись кредиторской и дебиторской задолженности с подтверждением о своевременном уведомлении кредиторов о реорганизации;
- бумаги, подтверждающие расчеты с различными органами, структурами, фондами (муниципальными и коммерческими);
- договоры с вновь создаваемыми компаниями (на случай судебных претензий по переданным обязательствам);
- выписка из ЕГРЮЛ, свидетельствующая о факте реорганизации, прикрепляется после регистрации.
Организация бухгалтерского учета при различных формах реорганизации.
Процесс реорганизации — это достаточно сложная и комплексная процедура, в ходе которой затрагиваются вопросы гражданского, административного, налогового и бухгалтерского законодательства. При проведении реорганизации возникает масса вопросов, связанных с ее проведением, оформлением хозяйственных операций в текущем учете и отражением в бухгалтерской отчетности организаций. В экономической литературе пока рассматриваются лишь отдельные аспекты ведения бухгалтерского учета в условиях реорганизации.
Как уже отмечалось, в ходе реорганизации в обязательном порядке проводится инвентаризация имущества и обязательств реорганизуемой организации.
В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» выявленные в ходе инвентаризации, обязательной при проведении реорганизации, недостачи или излишки необходимо отразить на счетах бухгалтерского учета.
Следует отметить, что порядок проведения инвентаризации имущества и отражение ее результатов в бухгалтерском учете в ходе реорганизации не отличается от общепринятого порядка.
В случае выявления излишков необходимо оприходовать оказавшееся в излишке имущество. Для этого в бухгалтерском учете реорганизуемой организации составляются следующие бухгалтерские проводки:
Дебет счетов «Материалы», «Товары», «Касса» и других (в зависимости от вида излишков, выявленных при инвентаризации)
Кредит счета «Прочие доходы и расходы»
Недостачи, выявленные в ходе инвентаризации реорганизуемого предприятия, отражаются следующим образом:
Дебет счета «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Кредит счетов «Материалы», «Товары», «Касса» (в зависимости от вида имущества, по которому выявлена недостача)
В случае обнаружения недостачи по объектам основных средств, по которым начисляется амортизация, в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Дебет счета «Амортизация основных средств»
Кредит счета «Основные средства» — на сумму начисленной амортизации;
Дебет счета «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Кредит счета «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта основных средств
В зависимости от результатов инвентаризации возможны два варианта списания выявленных недостач:
— списание недостач в пределах норм естественной убыли на издержки производства или обращения:
Дебет счета «Основное производство»
Дебет счета «Расходы на продажу»
Кредит счета «Недостачи и потери от порчи ценностей»;
— списание недостач сверх норм естественной убыли:
Дебет счета «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба», в том случае, если выявлены виновные лица Кредит счета «Недостачи и потери от порчи ценностей»;
Недостачи товарно-материальных ценностей отражаются по фактической себестоимости, недостачи основных средств — по остаточной стоимости. Ущерб, предъявляемый к взысканию с виновных лиц, определяется в соответствии с трудовым кодексом РФ, с учетом рыночной цены.
Помимо актов инвентаризации имущества в состав бухгалтерской документации по реорганизации рекомендуется также включить акты выверки расчетов с дебиторами и кредиторами, составленные на основании аналитических данных и подписанные бухгалтерами и руководителями реорганизуемого предприятия и предприятия — дебитора (кредитора) [86]. На наш взгляд, такая информация необходима для более правильного распределения хозяйственных средств.
Как уже отмечалось, законодательством закреплено право акционеров-владельцев голосующих акций требования выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций, если они голосовали против принятия решения о реорганизации.
Соответственно, при погашении (аннулировании) собственных акций, выкупленных в установленном порядке, в бухгалтерском учете акционерного общества отражается уменьшение уставного капитала. Уставный капитал уменьшается на номинальную стоимость выкупленных и аннулированных акций. Разница между фактическими затратами на выкуп и номинальной стоимостью акций в соответствии с «Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций» относится на финансовые результаты реорганизуемой организации в качестве операционных доходов или расходов.